Российская организация (экспедитор) использует услуги иностранных перевозчиков, освобожденных от обложения НДС, оказывает другой российской организации услуги транспортной экспедиции, не имея своего транспорта. Подлежат ли обложению НДС данные услуги, если пункт назначения и пункт отправления груза расположены за пределами РФ? В каком разделе декларации по НДС отражается эта реализация?

Ответ: Согласно ст. 801 Гражданского кодекса РФ и Федеральному закону от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента - грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом; заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза; обеспечить отправку и получение груза; а также другие обязанности, связанные с перевозкой. При этом если из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, то экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц.

Операции по реализации услуг, в том числе по перевозке и (или) транспортировке, а также услуг (работ), непосредственно связанных с перевозкой и (или) транспортировкой (за исключением услуг (работ), непосредственно связанных с перевозкой и (или) транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита), признаются объектом налогообложения по НДС, если такие услуги оказываются на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

При определении места реализации услуг следует учитывать, что общее правило для услуг по перевозке и (или) транспортировке, а также услуг, непосредственно связанных с перевозкой и (или) транспортировкой, предусмотрено в пп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ. Территория РФ признается местом реализации таких услуг при соблюдении одновременно двух условий:

- услуги оказываются российскими организациями (индивидуальными предпринимателями);

- пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации (Письмо УФНС России по г. Москве от 22.02.2006 N 19-11/20321).

Причем не имеет значения, кому именно оказываются указанные услуги: российскому либо иностранному лицу.

В данном случае не выполняется одно из вышеперечисленных условий: пункт отправления и (или) пункт назначения находятся за пределами территории Российской Федерации. На указанные услуги действие пп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ не распространяется. Вместе с тем местом реализации услуг, которые не перечислены в пп. 4.1 и 4.2 п. 1 ст. 148 НК РФ, территория РФ не признается. Следовательно, в рассматриваемой ситуации отсутствует объект налогообложения по НДС. А значит, вознаграждение российского экспедитора не облагается НДС.

Отметим, что в этом случае организация-экспедитор на свое вознаграждение может не выписывать своим клиентам счета-фактуры и осуществлять расчеты с ними без выделения в первичных документах сумм НДС на свое вознаграждение, так как отсутствует объект налогообложения по НДС. Также услуги по перевозке, оказанные иностранными перевозчиками (независимо от территории их оказания), не создают объекта налогообложения по НДС в РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 и пп. 5 п. 1.1 ст. 148 НК РФ).

В соответствии с Порядком заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденным Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н (далее - Порядок), операции, не признаваемые объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) налогом на добавленную стоимость, подлежат отражению в разд. 7 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - декларация).

Правила заполнения разд. 7 декларации разъяснены в п. п. 44 - 44.7 Порядка. Отметим, что данный раздел следует заполнять только в том случае, если организация осуществляет операции, упомянутые в названии этого раздела:

- не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения);

- не признаваемые объектом налогообложения;

- операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ;

- связанные с получением авансов (оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых превышает шесть месяцев.

Помимо ИНН, КПП и порядкового номера страницы, экспедитор должен заполнить строки 010 - 020. Строка 010 состоит из четырех граф. В графе 1 по строке 010 указываются коды операций в соответствии с Приложением N 1 к Порядку (п. 44.2 Порядка). В рассматриваемой ситуации код операции - 1010812.

В зависимости от вида совершаемых операций и, соответственно, от кодов, которые будут проставлены в графе 1, в графе 2 строки 010 указывается стоимость товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ. В графах 3 - 4 этой строки проставляется прочерк (п. п. 44.3 - 44.5 Порядка).

Е. А.Емельяненко

ЗАО "Сплайн-Центр"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

07.05.2010