В истекшем налоговом периоде организация получила убыток, однако в налоговой декларации убыток отражен не был, поскольку затраты, сформировавшие убыток, изначально были ошибочно квалифицированы в налоговом учете в качестве расходов, включаемых в первоначальную стоимость амортизируемого имущества. Все первичные документы, подтверждающие характер и сумму расходов, имеются. Вправе ли организация перенести убыток, не заявленный в налоговой декларации, в порядке, предусмотренном ст. 283 НК РФ?

Ответ: Налоговое законодательство прямо не предусматривает в качестве условия переноса убытка на будущее его декларирование. Однако, учитывая складывающуюся арбитражную практику, налогоплательщику, который не отразил в первоначальной налоговой декларации сумму убытка, нужно представить уточненную декларацию по налогу на прибыль организаций, заявив сумму полученного убытка.

Обоснование: В соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 283 Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе перенести убыток на будущее путем уменьшения налоговой базы текущего налогового периода на сумму убытка, полученного в предыдущих налоговых периодах.

При этом, поскольку переносимый убыток фактически признается в составе расходов, налоговое законодательство устанавливает требование о наличии документального подтверждения факта существования убытка и его размера. Так, в п. 4 ст. 283 НК РФ сказано, что налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков. Условия о декларировании убытка в налоговой отчетности ст. 283 НК РФ не устанавливает.

Таким образом, ст. 283 НК РФ прямо не ставит право налогоплательщика в зависимость от того, была ли заявлена налогоплательщиком сумма убытка в налоговой декларации. Как показывает практика проверок, налоговые органы, скорее всего, признают списание не заявленного в налоговой декларации убытка прошлых лет неправомерным. В частности, суды подтверждают необходимость отражения сумм полученных убытков в декларациях за прошлые налоговые периоды, если налогоплательщиком осуществляется перенос убытков, указывая на то, что заявить право на зачет убытков налогоплательщик может единственным способом - посредством декларирования суммы полученных убытков.

Так, в Определении ВАС РФ от 05.07.2012 N ВАС-8572/12 по делу N А40-38613/11-116-108 суд указал, что само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих право на учет в расходах текущего периода убытков прошлых лет, без отражения (указания, заявления) суммы данных убытков в налоговой декларации, не является основанием для уменьшения сумм налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода.

ФАС Московского округа в Постановлении от 01.08.2011 N КА-А40/8021-11 по делу N А40-101582/10-13-536 указал, что убыток, уменьшающий налогооблагаемую прибыль, носит заявительный характер. Заявительный характер убытков означает, что налогоплательщик, претендующий на их зачет при исчислении налога следующего налогового периода, обязан в соответствии со ст. 80 НК РФ указать подлежащую зачету сумму убытка в налоговой декларации соответствующего периода и представить документы, подтверждающие обоснованность суммы убытков. Учет убытков в ином порядке, в том числе путем подачи налогоплательщиком заявления по результатам выездной налоговой проверки, налоговым законодательством не установлен. Налогоплательщик самостоятельно (в декларации) определяет, в каком периоде и в какой сумме засчитывать имеющийся у него убыток. В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 12.08.2011 по делу N А53-10007/2010 суд указал, что уменьшение налогоплательщиком налоговой базы текущего налогового периода на сумму полученного им в предыдущем налоговом периоде убытка является правом налогоплательщика, которое реализуется путем отражения сумм убытка, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль, в соответствующей декларации. Необходимо отметить, что ранее суды поддерживали налогоплательщика и подтверждали, что право налогоплательщика на перенос убытка не ставится в зависимость от его отражения в налоговой декларации. Например, в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 14.12.2011 по делу N А42-9338/2010 и ФАС Уральского округа от 31.01.2011 N Ф09-11137/10-С3 суды подтвердили, что о своем праве перенести убыток в большем размере налогоплательщиком может быть заявлено в возражениях на акт проверки.

Учитывая арбитражную практику, можно сделать вывод, что условием переноса убытка является его декларирование, то есть отражение в налоговой декларации за период, в котором был получен убыток, и именно в той сумме, которая впоследствии будет перенесена на будущее.

Таким образом, в случае неотражения убытка в декларации за соответствующий налоговый период или отражения в сумме, меньшей реально полученного и документально подтвержденного убытка, налогоплательщику необходимо представить уточненную декларацию за период, в котором был получен убыток, тем самым заявив убыток, подлежащий переносу на будущее.

М. С.Кузнецова

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

23.01.2014