Глава V. Порядок признания доходов и расходов

В главе IV настоящего издания был перечислен перечень доходов и перечень расходов, учитываемых для целей налогообложения. Однако, для того чтобы определить дату, при наступлении которой указанные доходы, расходы учитываются для целей налогообложения, необходимо рассмотреть порядок признания доходов и расходов.

Порядок признания доходов и расходов при упрощенной системе налогообложения установлен ст.346.17 Налогового кодекса РФ.

С учетом отдельных исключений метод признания доходов и расходов при упрощенной системе налогообложения можно назвать кассовым методом, используемым по налогу на прибыль.

Данный порядок применяется как организациями, так и индивидуальными предпринимателями.

1. Порядок признания доходов

Кассовый метод признания доходов при упрощенной системе налогообложения - это метод, при котором доходы (от реализации, внереализационные) признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были фактически получены.

В зависимости от способа получения дохода датой их получения признается:

1) день поступления средств на счета в банках;

2) день поступления средств в кассу налогоплательщика;

3) день поступления иного имущества (работ, услуг), имущественных прав;

4) день погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

Последний случай в гл.26.2 Налогового кодекса РФ не установлен, хотя он есть в аналогичной ст.273 Налогового кодекса РФ. При этом отсутствие последнего положения может быть заменено сложившейся ранее арбитражной практикой.

Например, в случае, когда должник по указанию организации перечисляет средства не на счет последней, а на иные счета, то факт получения дохода также должен возникнуть. Так, еще в п.14 Обзора судебной практики применения законодательства о налоге на прибыль (прил. к информационному письму ВАС РФ от 14.11.97 г. N 22) было разъяснено, что при учете выручки от реализации товаров (работ, услуг) для целей налогообложения к поступлению денежных средств на расчетный счет налогоплательщика приравнивается погашение дебиторской задолженности иным способом.

Также, при кассовом методе датой получения дохода будет являться не только последующая оплата товара, но и поступление любого аванса.

2. Порядок признания расходов

Расходы при кассовом методе при упрощенной системе налогообложения - это затраты после их фактической оплаты, а в некоторых случаях с учетом дополнительных условий.

Определение "фактической оплаты" в гл.26.2 Налогового кодекса РФ не предусмотрено. Если же обратиться к аналогичной ст.273 Налогового кодекса РФ, то оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком-приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

Таким образом, по общему правилу затраты учитываются для целей налогообложения после их оплаты (прекращения встречного обязательства).

При этом отдельные виды затрат учитываются в специальном порядке.

2.1. Порядок учета расходов на приобретение основных средств

Расходы на приобретение основных средств учитываются налогоплательщиком также после их оплаты двумя способами в зависимости от периода их приобретения.

В отношении основных средств, приобретенных в период применения упрощенной системы налогообложения, расходы на их приобретение в полном объеме единовременно учитываются в момент ввода этих основных средств в эксплуатацию.

В отношении основных средств, приобретенных налогоплательщиком до перехода на упрощенную систему налогообложения, стоимость основных средств включается в расходы на приобретение основных средств в следующем порядке:

- в отношении основных средств со сроком полезного использования до трех лет включительно - в течение одного года применения упрощенной системы налогообложения;

- в отношении основных средств со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно: в течение первого года применения упрощенной системы налогообложения - 50 процентов стоимости, второго года - 30 процентов стоимости и третьего года - 20 процентов стоимости;

- в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение 10 лет применения упрощенной системы налогообложения равными долями от стоимости основных средств.

При этом в течение налогового периода расходы принимаются по отчетным периодам равными долями.

Стоимость основных средств принимается равной остаточной стоимости этого имущества на момент перехода на упрощенную систему налогообложения.

При определении сроков полезного использования основных средств следует руководствоваться Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительством РФ от 01.01.2002 г. N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы".

Для тех видов основных средств, которые не указаны в этой Классификации, сроки их полезного использования устанавливаются налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей.

При этом необходимо учитывать специальный порядок восстановления налоговой базы в случае быстрой реализации основных средств.

Так, согласно последнему абзацу п.3 ст.346.17 Налогового кодекса РФ в случае реализации (передачи) основных средств, приобретенных после перехода на упрощенную систему налогообложения:

- до истечения трех лет с момента их приобретения (в отношении основных средств со сроком полезного использования до 15 лет);

- до истечения 10 лет с момента их приобретения (в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет)

налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами с момента их приобретения до даты реализации (передачи) с учетом положений гл.25 Налогового кодекса РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени.

По нашему мнению, данное положение означает то, что налогоплательщик должен пересчитать налогооблагаемую базу по единому налогу при упрощенной системе налогообложения на основе применяемого гл.25 Налогового кодекса РФ способа начисления амортизации.

2.2. Порядок учета материальных расходов

Глава 26.2 налогового кодекса РФ напрямую не предусматривает какого-либо специального порядка учета материальных расходов. По общему правилу данные расходы подлежат учету после их оплаты.

Однако, по нашему мнению, необходимо учитывать положение п.2 ст.346.17 Налогового кодекса РФ, согласно которому материальные расходы при упрощенной системе налогообложения принимаются применительно к порядку, предусмотренному ст.254 Налогового кодекса РФ (аналогичны механизм, по нашему мнению, должен применяться и в отношении товаров - однако данное положение нигде не установлено).

В соответствии с п.4 ст.254 Налогового кодекса РФ сумма материальных расходов текущего месяца уменьшается на стоимость остатков товарно-материальных ценностей, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца.

Иными словами, материальные расходы должны учитываться для целей налогообложения после их оплаты по мере списания в производство.

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|                        Порядок признания расходов                     |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|Кассовый  метод  признания доходов при упрощенной системе налогообложе-|

|ния - это метод, при котором доходы (от  реализации, внереализационные)|

|признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде,  в котором  они|

|были фактически получены.                                              |

|В зависимости от способа получения дохода  датой их получения признает-|

|ся:                                                                    |

|    1) день поступления средств на счета в банках;                     |

|    2) день поступления средств в кассу налогоплательщика;             |

|    3) день поступления иного имущества (работ,  услуг),  имущественных|

|       прав;                                                           |

|    4) день  погашения  задолженности  перед  налогоплательщиком   иным|

|       способом.                                                       |

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|                       Порядок признания расходов                      |

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|                  Общее правило определение расходов.                  |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|Расходы  при  упрощенной системе  налогообложения  учитываются после их|

|фактической оплаты.                                                    |

|Оплатой товара (работ, услуг, имущественных прав) признается  прекраще-|

|ние встречного обязательства налогоплательщиком-приобретателем  указан-|

|ных товаров (работ, услуг, имущественных прав) перед продавцом, которое|

|непосредственно связано с поставкой  этих  товаров (выполнением  работ,|

|оказанием услуг, передачей имущественных прав).                        |

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|               Специальные правила определения расходов.               |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|    1. Учет расходов на приобретение основных средств.                 |

|    Расходы на приобретение основных средств учитываются налогоплатель-|

|щиком также после их оплаты двумя способами в зависимости от периода их|

|приобретения.                                                          |

|    В отношении основных средств, приобретенных в период применения уп-|

|рощенной системы налогообложения, расходы на их приобретение  в  полном|

|объеме единовременно учитываются в момент ввода этих основных средств в|

|эксплуатацию.                                                          |

|    В отношении основных средств,  приобретенных  налогоплательщиком до|

|перехода  на  упрощенную  систему  налогообложения,  стоимость основных|

|средств включается в расходы на приобретение основных средств в следую-|

|щем порядке:                                                           |

|  - в отношении основных средств  со  сроком полезного использования до|

|трех лет включительно - в течение  одного  года  применения  упрощенной|

|системы налогообложения;                                               |

|  - в отношении основных средств  со  сроком полезного использования от|

|трех до 15 лет включительно: в течение первого года применения упрощен-|

|ной системы налогообложения - 50 процентов стоимости, второго года - 30|

|процентов стоимости и третьего года - 20 процентов стоимости;          |

|  - в отношении основных средств со сроком полезного использования свы-|

|ше 15 лет- в течение 10 лет применения упрощенной системы налогообложе-|

|ния равными долями от стоимости основных средств.                      |

|    2. Учет материальных расходов                                      |

|    Материальные расходы должны учитываться  для  целей налогообложения|

|после их оплаты по мере списания в производство.                       |

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————